Redaktionelle Leitsätze
1. Hinterzieht der Täter vorsätzlich Einnahmen, so ist von einer zehnjährige Festsetzungsfrist für die Einkommenssteuer (§ 169 Abs. 2 S. 2 AO) auszugehen.
2. Für ein vorsätzliches Handeln ist es ausreichend, wenn der Täter die Verwirklichung des objektiven Tatbestands erkennt und billigend in Kauf nimmt.
Tatbestand
1 Streitig sind die Einkünfte des Klägers aus seinem gewerblichen Hotelbetrieb und aus Kapitalvermögen.
2 Die Kläger wurden in den Streitjahren 1988 – 1990 zusammen zur Einkommensteuer veranlagt.
3 Der Kläger betrieb in den Streitjahren einen gewerblichen Hotelbetrieb und ein gewerbliches Busunternehmen. Die Klägerin betrieb ein Friseurgeschäft und war im Hotelbetrieb des Klägers nichtselbständig tätig. Außerdem erklärten die Kläger Einkünfte aus Kapitalvermögen wie folgt:
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Kläger
Klägerin
1988
89 DM
0 DM
1989
384 DM
2.314 DM
1990
288 DM
2.718 DM
5 Infolge einer Betriebsprüfung für die Jahre 1993 – 1995 wurde dem Finanzamt bekannt, dass die Kläger ihre Einkünfte aus Kapitalvermögen nicht vollständig angegeben hatten. Die Kläger erklärten daraufhin folgende Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen nach:
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1988
8.723,15 DM
1989
17.632,22 DM
1990
21.898,17 DM
7 Das Finanzamt erließ am 18.12.1998 unter Berücksichtigung dieser Kapitalerträge geänderte Einkommensteuerbescheide für die Jahre 1988 – 1990. Die Einkommensteuer 1990 wurde dabei aufgrund eines Verlustrücktrags aus dem Jahr 1992 auf 0 DM herabgesetzt.
8 Gegen die geänderten Einkommensteuerbescheide 1988 – 1990 legten die Kläger mit Schreiben vom 20.01.1999 Einspruch ein und gaben an, der Kläger habe auf den beiden Sparkonten bei der Bank1 Gelder aus einer Abfindung der Bundeswehr aus dem Jahr 1964 und aus einer früheren Versicherungstätigkeit angelegt. Diese Konten seien an die Bank verpfändet und die Sparbücher dort hinterlegt gewesen, so dass der Kläger nicht gewusst habe, dass ihm aus diesen Konten Zinsen zugeflossen seien. Eine Anfrage des Finanzamts bei der Bank1 ergab lt. deren Mitteilung vom 12.05.1999 folgende Guthaben und Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen aus dortigen Kapitalanlagen:
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Guthaben
Kapitalerträge
1986
587.949,00 DM
20.229,66 DM
1987
683.771,00 DM
30.847,81 DM
1988
784.031,00 DM
34.195,69 DM
1989
971.593,00 DM
46.738,84 DM
1990
1.044.664,00 DM
51.678,09 DM
10 Die Bank1 teilte außerdem mit, der Kläger habe die an sie verpfändeten Sparbücher zur Einsicht erhalten. Mit Schreiben vom 18.05.1999 übermittelten die Kläger dem Finanzamt eine identische Aufstellung. Sie gaben an, der Kläger habe zum 31.12.1983 bereits über ein Kapitalvermögen von annähernd 1.000.000 DM verfügt.
11 Das Finanzamt wies die Kläger unter Androhung einer Verböserung in der Einspruchsentscheidung darauf hin, dass sich aus der Bankauskunft folgende ungeklärten Vermögenszuwächse ergeben hätten:
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Stichtag
Betrag
Veränderung
Zinsen
ungekl.
Zuwachs01.01.1986
550.409,60 DM
31.12.1986
587.949,49 DM
37.539,89 DM
20.229,66 DM
17.310,23 DM
31.12.1987
683.771,60 DM
95.822,11 DM
30.847,81 DM
64.974,30 DM
31.12.1988
784.031,73 DM
100.260,13 DM
34.195,69 DM
66.064,44 DM
31.12.1989
971.593,05 DM
187.561,32 DM
46.738,84 DM
140.822,48 DM
31.12.1990
1.044.664,09 DM
73.071,04 DM
51.678,09 DM
21.392,95 DM
13 Mit Einspruchsentscheidung vom 16.12.1999 wies das Finanzamt die Einsprüche als unbegründet zurück und setzte die Einkommensteuer für die Streitjahre herauf, ohne dabei Verluste aus den Vorjahren vorzutragen, wie folgt:
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1988
78.532,00 DM
1989
59.602,00 DM
1990
7.256,00 DM
15 Zur Begründung führte das Finanzamt aus, dass von einer zehnjährigen Festsetzungsfrist auszugehen sei, da der Kläger eine vorsätzliche Steuerhinterziehung begangen habe. So habe er vom Zufluss der Zinsen Kenntnis gehabt und bei der Wiederanlage des Kapitals wie auch der Zinsen aktiv mitgewirkt. Der Kläger habe Mitteilungen über die Zinsen per Post erhalten und diese in bar abgehoben oder auf seinem Kontokorrentkonto gutschreiben lassen. Einzelne Gutschriften von bis zu 31.500 DM hätten ihm dabei nicht verborgen bleiben können. Die Höhe der Kapitalerträge hätten die Kläger selbst bestätigt. Einschließlich der bereits erklärten Kapitalerträge seien folgende Einkünfte aus Kapitalvermögen anzusetzen:
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Zinserträge
Sparerfreibetrag/WK
Einkünfte aus Kapitalvermögen
1988
34.284,69 DM
800,00 DM
33.484,69 DM
1989
49.436,84 DM
800,00 DM
48.636,84 DM
1990
54.684,09 DM
800,00 DM
53.884,09 DM
17 Außerdem ging das Finanzamt von ungeklärten Vermögenszuwächsen aus, die als zusätzliche Betriebseinnahmen im Hotelbetrieb des Klägers zu erfassen seien. Die von den Klägern angegebenen Kapitalanlagen bei anderen Banken seien nicht geeignet, einen Vermögenszuwachs auszuschließen, da das Bestehen dieser anderen Anlagen im Jahr 1986 nicht nachgewiesen sei. Es sei daher von folgenden zusätzlichen Betriebseinnahmen und sich daraus ergebenden höheren Gewinnen auszugehen:
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Betriebseinnahmen
GewStRückstellung
Gewinnerhöhung
1988
57.951,26 DM
7.600,00 DM
50.351,00 DM
1989
123.528,50 DM
16.000,00 DM
107.528,00 DM
1990
18.765,75 DM
2.500,00 DM
16.265,00 DM
19 Außerdem habe der bisher im Jahr 1988 vorgenommene Abzug von Verlusten aus den Jahren 1986 und 1987 i. H. v. 91.067 DM aufgrund der für diese Jahre anzusetzenden zusätzlichen Einkünfte des Klägers aus Kapitalvermögen und Hotelbetrieb zu unterbleiben. Es sei daher nach Abzug von Werbungskostenpausch- und Sparerfreibetrag von folgenden Einkünften des Klägers aus Gewerbebetrieb bzw. Kapitalerträgen auszugehen:
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Gewerbebetrieb
Kapitalerträge
1988
157.520,00 DM
33.484,00 DM
1989
106.034,00 DM
45.948,00 DM
1990
88.976,00 DM
50.888,00 DM
21 Hiergegen haben die Kläger am 17.01.2000 Klage erhoben. Mit Schriftsatz vom 29.03.2000 haben die Kläger zunächst ihren Vortrag aus dem Einspruchsverfahren wiederholt, dem Kläger sei aufgrund der Verpfändung der beiden Sparbücher bei der Bank1 nicht bewusst gewesen, dass ihm die Zinseinnahmen steuerlich zuzurechnen seien. Mit dem Finanzamt bestehe über die Höhe der Einkünfte aus Kapitalvermögen Übereinstimmung. Der Kläger habe zum 31.12.1983 über ein Kapitalvermögen von annähernd 900.000 DM verfügt. Neben den Guthaben bei der Bank1 i. H. v. 475.593,00 DM (Stand 28.07.1983) bzw. 550.409,60 DM (Stand 31.12.1985) habe er ein Guthaben bei der Bank2 in 2 i. H. v. 257.000 DM gehabt. Diese Beträge seien langfristig angelegt und zum 31.12.1983 noch vorhanden gewesen. Beigefügt waren mehrere Anlagevorschläge der Bank2 für Beträge zwischen 40.000 DM und 217.000 DM mit Zinssätzen zwischen 7,5 % und 8 %. Bezüglich der Einnahmen im Hotelbetrieb sei die Buchführung der Besteuerung zugrunde zu legen. Die geänderten Ansätze des Finanzamts bei den Betriebseinnahmen führten für die Jahre 1988 – 1990 zu überhöhten Rohaufschlägen zwischen rd. 266 % und 326 % anstatt 261 % und 289 %.
22 Auf das Vorbringen des Finanzamts in der Klageerwiderung hin haben die Kläger im Verlauf des Klageverfahrens mit Schreiben vom 17.07.2000 eingeräumt, dass von einer zehnjährigen Festsetzungsfrist auszugehen sei. Sie haben vorgetragen, der Kläger habe sämtliche Unterlagen, die zur Aufklärung des Vermögenszuwachses beitragen sollten, dem Finanzamt bereits vorgelegt. Nähere Nachweise seien u. a. wegen der Übernahme der Bank2 durch die Bank5 nicht mehr zu beschaffen. Allerdings sei ein Steuerpflichtiger auch nicht verpflichtet, die Herkunft seines Privatvermögens nachzuweisen. Der Kläger sei seiner Mitwirkungspflicht soweit wie möglich nachgekommen und würde dem Finanzamt Nachweise, die er noch erlangen könne, nicht vorenthalten. Er verfüge definitiv über keine Unterlagen mehr. Bezüglich der Einnahmen im Hotelbetrieb habe der Betriebsprüfer die Buchhaltung nicht vollständig verworfen, sondern lediglich die Aufzeichnungen der Einnahmen beanstandet. Es seien lediglich die Schulbuserlöse mit den Abwasser- und Kanalgebühren verrechnet worden. Die Besteuerungsgrundlagen seien dem Finanzamt vollständig vorgelegt und lediglich einige Unterlagen aus dem Privatbereich nicht aufbewahrt worden.
23 Im Hinblick auf die am 25.09.2003 durchgeführte Fahndungsprüfung wollen die Kläger sich zum Vorbringen der Finanzverwaltung nicht mehr äußern.
24 Die Kläger beantragen sinngemäß, die geänderten Einkommensteuerbescheide 1988 – 1990 vom 18.12.1998 und die Einspruchsentscheidung vom 16.12.1999 aufzuheben, hilfsweise die Revision zuzulassen.
25 Das Finanzamt beantragt, die Klage abzuweisen.
26 Das Finanzamt geht von einer zehnjährigen Festsetzungsfrist infolge einer vorsätzlichen Steuerhinterziehung aus. Dies ergebe sich aus der Mitwirkung des Klägers an der Neuanlage des Kapitals und der Abhebung bzw. Gutschrift der Zinsen auf dem Kontokorrentkonto. Zur Höhe der Kapitalerträge weist das Finanzamt darauf hin, dass die Einlassung der Kläger im Klageverfahren auf erhebliche weitere Kapitalerträge in den Jahren 1988 – 1990 schließen lasse. Es sei von zusätzlichen Kapitalerträgen in den Jahren 1988 i. H. v. 21.780 DM und 1989 i. H. v. 13.780 DM allein aus den Anlagen bei der Bank2auszugehen. Ein Nachweis über die bisher ungeklärten Vermögenszuwächse ergebe sich daraus aber allenfalls teilweise. Der Reingewinn ohne Zuschätzung habe mit 5,1 % unter der Untergrenze in der amtlichen Richtsatzsammlung (6 % - 24 %) gelegen. Selbst unter Einbeziehung der Zuschätzung liege der Reingewinn mit nur 8,3 % weit unter dem Mittelwert von 15 %.
27 Infolge der bei den Klägern durchgeführten Steuerfahndungsprüfung ergänzt das Finanzamt sein Vorbringen wie folgt: Aus einem Kreditprotokoll der Bank1, 3 vom 07.01.1992 ergebe sich, dass der Kläger dort in einem Schließfach Tafelpapiere mit einem Nennwert von 730.000 DM und einer Verzinsung i. H. v. 65.000 DM p. a. gelagert habe. Dabei habe es sich nicht um Mittel aus einem Sparbrief bei der Bank1 i. H. v. 600.000 DM gehandelt, da der Kläger dieses Geld nach Luxemburg verbracht habe. Damit stelle sich die Frage der Herkunft der ungeklärten Vermögenszuwächse neu. Das Finanzamt habe bisher lediglich die Kapitalerträge bei der Bank1 berücksichtigt und die verbleibenden ungeklärten Vermögenszuwächse der Jahre 1986 – 1990 i. H. v. 274.550 DM als Einkünfte aus Gewerbebetrieb behandelt. Nach Abzug der Gewerbesteuerrückstellungen seien die Gewinne um 241.050 DM erhöht worden. Es seien daher weitere Kapitalerträge des Klägers anzunehmen:
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Kapitalerträge
1988
46.180,00 DM
1989
50.290,00 DM
1990
54.770,00 DM
29 Die Steuerfahndungsprüfung habe Einnahmen i. H. v. 3.000.000 DM auf nicht in der Buchführung des Hotelbetriebs erfassten Konten Klägers bei der Bank3 zu Tage gefördert. Eine Nachkalkulation für das Jahr 1999 habe zumindest auf nicht erklärte Einnahmen i. H. v. 75 % dieses Betrages schließen lassen. Selbst nach Berücksichtigung der Einwände der Kläger gegen die Kalkulation seien Mehreinnahmen i. H. v. mindestens 56,6 % der Zahlungseingänge auf den Bank3konten verblieben.
30 Ein Teil der bisher ungeklärten Vermögenszuwächse der Jahre 1988 – 1990 sei den Kapitalerträgen des Klägers zuzurechnen. Eine Minderung ergebe sich daraus allein bei der Umsatz– und der Gewerbesteuer; bei der Einkommensteuer führe sie wegen des entsprechenden Wegfalls der Gewerbesteuerrückstellungen sogar zu einer höheren Steuer.
31 Nach den Feststellungen im Rahmen der Fahndungsprüfung seien zum 31.12.1988 Guthaben i. H. v. 1.569.000 DM als Kreditsicherheiten an Banken abgetreten gewesen. Neben den unstreitigen Guthaben bei der Bank1 seien Guthaben i. H. v. 203.000 DM bei der Bank1 4 und 403.000 DM bei der Bank1, 3vorhanden gewesen. Aus dem Anstieg des Guthabens bei der Bank1, 4 auf 236.186 DM zum 01.01.1991 und der Verzinsung des Guthabens bei der Bank1, 3 i. H. v. 403.000 DM mit 8 % sei auf folgende Kapitalerträge zu schließen:
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Bank1, 4
Bank1, 3
Summe
1986
15.000 DM
32.000 DM
47.000 DM
1987
15.000 DM
32.000 DM
47.000 DM
1988
15.000 DM
32.000 DM
47.000 DM
1989
16.000 DM
32.000 DM
48.000 DM
1990
17.000 DM
32.000 DM
49.000 DM
33 Dabei seien eventuelle Erträge aus den Tafelpapieren im Tresor der Bank1, 3 i. H. v. 730.000 DM noch nicht berücksichtigt, da deren Vorhandensein erst zum 07.01.1992 feststehe und der Kaufzeitpunkt nicht zu ermitteln sei.
34 Die Kapitalerträge aus Guthaben bei anderen Banken seien jedoch nicht geeignet, die Vermögenszuwächse bei der Bank1 zu erklären. Es seien daher ungeklärte Vermögenszuwächse in Höhe der Kapitalerträge bei den Bank1en 4 und 3 – ohne Einnahmen aus Tafelpapieren – als Einkünfte aus Kapitalvermögen umzuqualifizieren:
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Bank 1
Bank1, 4 und 3
verbleiben
1986
17.310 DM
47.000 DM
0 DM
1987
64.974 DM
47.000 DM
17.974 DM
1988
66.064 DM
47.000 DM
19.064 DM
1989
140.822 DM
48.000 DM
92.822 DM
1990
21.392 DM
49.000 DM
0 DM
36 Der Kläger habe also nicht, wie im Schriftsatz vom 17.07.2000 behauptet, dem Finanzamt keine Nachweise vorenthalten, sondern die Kläger hätten dem Finanzamt systematisch und mit erheblicher auf Steuerhinterziehung ausgerichteter Energie Unterlagen zur zutreffenden Erfassung der Einkünfte vorenthalten. Nach den Feststellungen der Steuerfahndung hätten die Kläger Zahlungseingänge des Klägers aus seinem Hotelbetrieb auf Konten der Bank3 i. H. v. jährlich zwischen 190.000 und 450.000 DM verschwiegen. Die Konten bei der Bank3 habe der Kläger am 16.10.1979 (Nr. 511…) bzw. am 01.01.1991 (Nr. 513…) eingerichtet. Die Anzahlungen der Reiseveranstalter seien auf diese Konten geflossen bzw. erhaltene Schecks dort eingereicht worden. Die entsprechenden Einnahmen seien systematisch nicht in der Buchhaltung erfasst worden. Die Kläger hätten nicht mehr bestritten, dass es sich dabei um Einnahmen aus dem Hotelbetrieb gehandelt habe. Sie hätten lediglich angegeben, in bar von den Bank3konten abgehobene Beträge größtenteils in bar in die Kasse des Hotels eingelegt und als Betriebseinnahmen erfasst zu haben. Bareinzahlungen seien jedoch teilweise als Einlagen und nicht als Betriebseinnahmen gebucht worden. Außerdem seien Lohnzahlungen beispielsweise für eine seit 1974 beim Kläger beschäftigte Frau D. nicht zutreffend verbucht worden. Es habe ein schwarzes „Provisionsverteilungssystem“ gegeben.
37 Die nach Umqualifizierung i. H. der Kapitalerträge bei den Bank1en 4 und 3 verbliebenen Gewinnzuschätzungen seien als Betriebseinnahmen aus dem Hotel anzusehen. Die auf den Bank3konten eingegangenen Beträge seien höher als die verbliebenen Beträge; selbst im Jahr 1989 betrage die mit den Vermögenszuwächsen auf den Konten bei der Bank1 begründete Zuschätzung nur einen Bruchteil der auf den Bank3konten in den Jahren 1991ff jährlich eingegangenen Beträge.
38 Auf die dem Senat vorliegenden Einkommensteuerakten 1986 – 1990, die Bilanzakten für die Jahre 1988 – 1990, die Akten über die Betriebsprüfung 1993 – 1995, den Ermittlungsbericht vom 26.05.2006, den Inhalt der im Klageverfahren eingereichten Schriftsätze und die Niederschrift über die mündliche Verhandlung wird Bezug genommen.
Entscheidungsgründe
[...]
FG Nürnberg, Beschluss v. 13.1.12, 7 K 926/10
