Steht der Vorwurf einer Steuerhinterziehung im Raum, spielt die Besteuerungsgrundlage, also letztendlich das Ausmaß der Hinterziehung, eine wichtige Rolle. Auch bei der Steuerfestsetzung ist sie für den einzelnen Steuerpflichtigen entscheidend und maßgeblich für die Höhe der zu zahlenden Steuern. Sofern die Finanzbehörde die Besteuerungsgrundlage nicht ermitteln oder berechnen kann, hat sie nach § 162 Abs. 1 S. 1 AO das Recht und die Pflicht, diese zu schätzen. Doch eine Schätzung muss der Steuerpflichtige nicht einfach so hinnehmen. Für ihn und seinen Anwalt bestehen verschiedene Möglichkeiten gegen eine Schätzung vorzugehen.

Übersicht Schätzung

Hauptvoraussetzung einer jeden Schätzung ist es, dass eine tatsächliche Ungewissheit über die Besteuerungsgrundlage besteht. Diese Ungewissheit kann sich beispielsweise aus einer fehler- oder lückenhaften Buchführung ergeben. Insbesondere fehlende Belege sind oftmals Anlass für eine Schätzung. Eine Schätzung ist auch dann möglich, wenn den Steuerpflichtigen kein Verschulden beim Fehlen von Belegen oder Unterlagen trifft (BFH v. 26.10.2011 - X B 44/11) und sogar, wenn eine formell ordnungsgemäße Buchführung vorliegt (BFH v. 28.05.1986 - R 265/83). Die Steuerfahndung oder das Finanzamt muss diese Schätzungen dann aber gut begründen können.

Es gibt verschiedene, vom Bundesfinanzhof als Beweismittel anerkannte, Schätzungsmethoden. Erklärtes Ziel aller Schätzungsmethoden ist es, den Betrag für die Besteuerungsgrundlage zu bestimmen, welcher der Wirklichkeit am nächsten kommt. Doch an Schätzungen sind hohe Anforderungen zu stellen. Sie sind anfällig für Fehler und verbergen somit gute Chancen für den Steuerpflichtigen und seinen Verteidiger gegen sie vorzugehen.

Zwei besonders häufig vorkommende Schätzungsmethoden sind die

Diese sich ähnelnden und verwandten Methoden werden sowohl im Besteuerungsverfahren als auch im Steuerstrafverfahren verwendet.

Schätzung im Besteuerungsverfahren

Im Besteuerungsverfahren kann es verschiedene Gründe für die Notwendigkeit einer Schätzung geben. Eine Schätzung kann u.a. erfolgen, wenn keine Steuererklärung abgegeben worden ist, wenn der Steuerpflichtige seiner Mitwirkungspflichten nicht nachkommt oder wenn eine mangelhafte Buchführung vorliegt. Grundsätzlich muss die Finanzbehörde die entscheidungserheblichen Tatsachen zur Festsetzung der Besteuerungsgrundlage mit größtmöglicher Wahrscheinlichkeit feststellen. Das Instrument der Schätzung ist nur das äußerste Mittel der Feststellung, wenn tatsächlich keine andere Ermittlung der Besteuerungsgrundlage möglich ist. Im Besteuerungsverfahren neigt die Finanzbehörde oft zu Sicherheitszuschlägen, welche erhebliche Auswirkungen auf die Höhe der Steuerlast haben können. Nimmt die Finanzbehörde eine Schätzung vor, muss sie diese im Schätzungsbescheid begründen. Eine Nachprüfung ihrer Ausführungen muss möglich und das zahlenmäßige Ergebnis muss schlüssig sein. Nicht notwendig hingegen ist eine Begründung, wieso gerade eine bestimmte Schätzungsmethode gewählt wurde.

Schätzung im Steuerstrafverfahren

Im Steuerstrafverfahren findet die Regelung des § 162 Abs. 1 S. 1 AO grundsätzlich keine Anwendung. Stattdessen muss der Strafrichter die Tatsachen nach der Strafprozessordnung gemäß § 261 StPO selbständig ermitteln. Das bedeutet insbesondere, dass er nicht an die Schätzung der Finanzbehörde gebunden ist, sondern seine eigene Schätzung vornehmen muss. Die Schätzung der Finanzbehörde kann jedoch ein Anknüpfungspunkt für den Richter sein. Dabei ist die Strafverfolgungsbehörde, folglich die Steuerfahndung beweispflichtig. Der Richter muss die Besteuerungsgrundlage zu seiner Überzeugung als erwiesen ansehen und die Schätzung gut begründen. Dabei muss die Schätzung schon nach steuerrechtlichen Grundsätzen insgesamt schlüssig und ihre Ergebnisse darüber hinaus wirtschaftliche vernünftig und möglich sein. Im Strafverfahren werden zusätzlich höhere Anforderungen an die Logik und Vollständigkeit der Schätzung gestellt. Im Gegensatz zur steuerrechtlichen Schätzung dürfen auch keine Sicherheitszuschläge hinzuberechnet werden. Dies führt häufig dazu, dass bei beiden Verfahren für den gleichen Sachverhalt unterschiedliche Ergebnisse herauskommen. Im Steuerstrafverfahren werden an den Nachweis verkürzter Steuern höhere Anforderungen gestellt als bei der Schätzung im Besteuerungsverfahren. Eventuelle Zweifel sind zu Gunsten des Steuerpflichtigen zu berücksichtigen, denn es gilt der Grundsatz in dubio pro reo.

Die Rolle der Steuerfahndung

Die Steuerfahndung kann durch ihre Doppelfunktion sowohl im Besteuerungsverfahren als auch im Steuerstrafverfahren involviert sein. Einerseits hat sie die strafverfahrensrechtliche Aufgabe Steuerstraftaten zu erforschen, andererseits die steuerverfahrensrechtliche Aufgabe die Besteuerungsgrundlagen für diese Straftaten zu ermitteln. Je nachdem um welches Verfahren es sich handelt und welche Aufgabe die Steuerfahndung wahrnimmt, hat die Steuerfahndung unterschiedliche Befugnisse. Auch die Rechte und Pflichten des Steuerpflichtigen ändern sich abhängig von der Verfahrensart. Während der Steuerpflichtige im Steuerstrafverfahren ein Aussageverweigerungsrecht hat, bestehen für ihn im Besteuerungsverfahren umfassende Mitwirkungspflichten, die jedoch nicht mit Zwangsmitteln durchgesetzt werden dürfen.

Beide Verfahren sind gesetzlich gleichranging gemäß § 393 Abs. 1 S. 1 AO und können parallel laufen. Die Trennung der beiden Verfahren ist in der Praxis jedoch oft schwierig und die Grenzen verschwommen, insbesondere dadurch, dass oftmals dieselben Beamten ermitteln. Sofern der Steuerpflichtige im Strafverfahren gegenüber der Steuerfahndung von seinem Aussageverweigerungsrecht Gebrauch macht, ist es ein beliebtes Mittel der Steuerfahndung ihm in Besteuerungsverfahren eine Schätzung "in Aussicht" zu stellen, die für den Steuerpflichtigen in der Regel einen erheblichen steuerlichen Nachteil bedeutet. Dabei wird das Androhen einer Schätzung durch die Steuerfahndung nicht als Zwangsmittel betrachtet, sofern es sich nicht um eine Strafschätzung handelt. Diese ist jedoch schwer nachzuweisen, denn grundsätzlich ist es der Steuerfahndung erlaubt die Schätzung anhand der Höchstgrenze des Möglichen vorzunehmen. Der Steuerhinterzieher soll nämlich nicht besser gestellt werden, als der Steuerehrliche.

Sobald die Steuerfahndung in Erscheinung tritt, sollte der Steuerpflichtige unbedingt erstmal Schweigen und anwaltliche Hilfe in Anspruch nehmen.

Rechtsschutz gegen Schätzung

Wurde eine steuerrechtliche Schätzung nach der Abgabenordnung vorgenommen, besteht die Möglichkeit gegen diese außergerichtlich oder gerichtlich vorzugehen.

Einspruchsverfahren

Gegen den fehlerhaften Schätzungsbescheid, sollte zunächst Einspruch eingelegt werden. Geschieht dies nicht, wird dieser, selbst wenn er grob fehlerhaft ist grundsätzlich bestandskräftig, d.h. unanfechtbar. Über den Einspruch entscheidet die Finanzbehörde, die den Bescheid erlassen hat, wobei sie den Bescheid sowohl in rechtlicher als auch tatsächlicher Hinsicht überprüft. Zeitgleich mit dem Einspruch solllte jedoch auch ein Antrag auf Aussetzung der Vollziehung gestellt werden, denn ohne diesen könnte aus dem Bescheid trotz des eingelegten Einspruchs vollstreckt werden, d.h. die festgesetzte Steuerschuld müsste bezahlt werden. Dieses außergerichtliche Verfahren ermöglicht es der Finanzbehörde sich selbst zu korrigieren, ohne, dass für den Steuerpflichtigen weitere Kosten anfallen.

Klageverfahren

Sofern die Finanzbehörde dem Einspruch nicht abhilft, kann der Steuerpflichtige gegen die Schätzung im gerichtlichen Verfahren vor dem zuständigen Finanzgericht vorgehen. In der Klagebegründung muss vom Steuerpflichtigen dabei substantiiert dargelegt werden, weswegen die Besteuerungsgrundlage zu hoch angesetzt wurde. Zusätzlich muss eine eigene Schätzung durch den Steuerpflichtigen vorgenommen werden. Die Schätzung der Finanzbehörde ist vom Gericht voll überprüfbar. Hält das Finanzgericht die Schätzung der Finanzbehörde für rechtswidrig, so muss es eine eigene Schätzung vornehmen. Aber auch, wenn das Finanzgericht nicht von einer rechtswidrigen Schätzung ausgeht, kann es eine eigene Schätzung anstelle der der Finanzbehörde stellen.

Revisionsverfahren

Wird die Klage vom Finanzgericht abgewiesen, besteht letzten Endes noch die Möglichkeit beim Bundesfinanzgerichtshof in Revision zu gehen. Hier ist jedoch zu beachten, dass im Revisionsverfahren nicht mehr die Schätzung als solche und die Wahl einer Schätzungsmethode überprüft werden kann. Eine eigene Schätzungsbefugnis kommt dem Bundesfinanzgerichtshof nicht zu. Es kann hingegen geprüft werden, ob überhaupt die Voraussetzungen einer Schätzung vorliegen oder ob die Finanzbehörde vollkommen willkürlich geschätzt hat.

Strafgerichtliches Verfahren

Oft steht im Zusammenhang mit einer Schätzung auch der Vorwurf, dass der Steuerpflichtige bewusst Einnahmen verschwiegen hat, um Steuern zu hinterziehen. Kommt es dann zu einem Strafverfahren wegen Steuerhinterziehung, so muss auch der Strafrichter die Höhe der Besteuerungsgrundlagen schätzen und die hinterzogenen Steuern berechnen und darf nicht einfach die Schätzung der Finanzbehörde übernehmen. Da der Strafrichter sämtliche Beweisgrundsätze des Strafverfahrens beachten muss, insbesondere den Grundsatz in dubio pro reo, hat der Steuerpflichtige oftmals bessere Chancen als im Besteuerungsverfahren. Insbesondere darf die Schätzung nicht auf Vermutungen oder Wahrscheinlichkeiten zum Nachteil des Steuerpflichtigen beruhen. Die Schätzung muss zur vollen Überzeugung des Strafrichters feststehen und es dürfen keine Zweifel verbleiben.

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